第一节 材料费用的归集和分配

一、材料费用的归集

（一）材料的分类

材料是制造企业生产过程中的劳动对象，是生产过程中不可缺少的物资要素。

（1）原料及主要材料，是指经过加工后构成产品主要实体的各种原料和材料，外购半成品在继续加工过程中构成产品的主要实体，理论上也应列入此类别。

（2）辅助材料，是指在生产中不构成产品主要实体，只起一定辅助作用的各种材料。

（3）外购燃料，是指企业从外部购入的在生产过程中用来燃烧发热的各种材料。

（4）包装物，是指为包装本企业产品，随同产品一起出售或者在销售产品时租给、借给购货单位使用的各种包装物品。各种包装用材料，不属于包装物，而应属于辅助材料一类。

（5）修理用备件，是指为修理本企业机器设备和运输工具所专用的各种备品备件，如轮胎、齿轮、轴承、阀门等。修理用的一般零件属于辅助材料一类。

（6）低值易耗品，是指单项价值在规定限额以下，或使用期限不满一年，不能作为固定资产管理的各种物品。

（二）材料费用的计价

1．按实际成本计价材料发出的核算

按实际成本计价是指材料的收发结存金额都按照材料在采购（或委托加工、自制）过程中发生的实际成本进行计算。

（1）外购材料的实际成本包括：第一，材料的买价。第二，运杂费，包括材料的运输费、装卸费、保险费、包装费等费用。第三，运输途中的合理损耗。第四，入库前的挑选、整理费。第五，税金。外购进口材料所支付的关税，应该计入材料实际成本。

（2）自制材料的实际成本包括自制过程中发生的材料费用、人工费用以及其他相关费用。

（3）委托加工材料的实际成本包括所消耗的原材料及半成品、往返运输费、装卸费、保险费、加工费及税金。

2．按计划成本计价材料发出的核算

按计划成本计价是指每一种材料的收入、发出和结存量都按预先确定的计划成本计价。实际成本与计划成本之间的差额（即材料成本差异），则通过“材料成本差异”账户来调节，并采用按各类材料求差异率的方法，确认发出材料和库存材料的实际成本。

（三）材料发出的原始凭证及其控制

1．材料发出的原始凭证

企业的生产单位或其他部门领用材料时，应由专人负责审核，只有经过有关人员签字审核之后，才能办理领料手续。

（1）领料单是一种一次性使用的领发料凭证。它适用于不经常使用、没有消耗定额的材料领发业务。车间和部门按计划向仓库领料时，要填写领料单。

（2）领料登记表。对于一些经常领用的消耗性材料，可以不必每次都填制领料单，经过审核，只需每次领用时在领料登记表中登记即可。

（3）限额领料单是一种在规定时期和规定限额内可多次使用的领发料单累计凭证。它适用于经常并已制定消耗定额的材料领发业务。

（4）退料单是一种由于车间溢领、不适用、品质差等原因由车间退料给仓库的凭证。

2．材料发出控制

（1）健全发出材料的计量制度和领用凭证制度

库存材料的计量有两种方法，分别是永续盘存制和实地盘存制。

永续盘存制是指根据材料日常收入、发出的有关凭证，按其数量在材料明细账中逐笔登记，以实际发出数量作为消耗量的一种方法。

实地盘存制是指在收入材料时在材料明细账上登记，发出材料时不在材料明细账上登记，期末根据实际盘存数，倒算出本期发出材料数量的一种方法。

在材料发出时，必须签发各种领料凭证，因此还必须建立各种领用凭证制度，对各材料领用凭证，如领料单、限额领料单、领料登记表等进行严格的管理。

（2）制定材料消耗定额，加强材料发出控制

制定材料消耗定额是加强材料发出控制的有效手段，通过材料消耗定额可以查明生产过程中材料实际消耗量与定额之间的差异的原因并明确责任。

（3）建立、健全材料盘点和退料制度

在月末时，各生产部门由于各种原因已领未用的材料，应该办理退料手续。与此同时，为了保证仓库资料的正确性，还需对库存材料的数量进行盘点。

（四）材料发出及计价

1．按实际成本计价时发出材料成本的确定

（1）先进先出法，是指根据先入库先发出的原则，对于发出的存货以先入库存货的单价计算发出存货成本的方法。

（2）全月一次加权平均法，是以总数量为权数计算的加权平均单价，据以确定期末结存材料成本和本期发出材料成本的方法。其计算公式如下：

（3）个别计价法，是假设材料的成本流转与实物流转相一致，按照各种材料，逐一辨认各批发出材料和期末材料所属的收入批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本作为计算各批发出材料和期末材料成本的方法，又称“个别认定法”“具体辨认法”“分批实际法”。其计算公式如下：

发出材料的实际成本=各批（次）材料发出数量×该批（次）材料实际购入单价

（4）移动加权平均法，是指以每次收入的成本加上原有库存材料的成本，除以每次收入数量与原有库存材料的数量之和，据以计算加权平均单位成本，以此为基础计算当月发出材料的成本和期末材料的成本的一种方法。移动加权平均法是永续盘存制下加权平均法。其计算公式如下：

2．按计划成本计价时发出材料成本的确定

首先，要确定入库材料成本差异额和本月材料成本差异率。材料成本差异率一般应按材料类别分别确定。其计算公式如下：

根据发出材料计划成本和材料成本差异率，可以将本月发出材料计划成本调整为实际成本。其计算公式如下：

发出材料计划成本=发出材料数量×材料计划价

发出材料应负担材料成本差异额=发出材料计划成本×材料成本差异率

发出材料实际成本=发出材料计划成本+发出材料应负担材料成本差异额

二、材料费用的分配

（一）材料费用的分配原则

（1）客观性原则。凡是能直接计入某种产品成本的材料费用，应直接计入该产品成本明细账；凡是几种产品共同耗用的材料费用，应选择合理的标准，分配计入有关产品成本明细账。在分配计入时，分配标准的选择总带有一定的假定性及主观判断因素，往往会影响产品成本的真实反映。

（2）重要性原则。凡在产品成本中占有较大比重的，应该以单独的成本项目“直接材料”列示，而对于那些比重较小的材料费用，即使是直接计入费用，为了简化成本核算，也可将其列入制造费用，与其他制造费用一起进行分配。

（二）材料费用的分配方法

1．材料费用的分配对象

（1）用于基本车间生产产品耗用的材料费用，若能分品种领用，则直接记入“基本生产成本”总账科目及其明细账的“直接材料”成本项目；若为几种产品共同耗用，则应采取适当的分配方法，间接记入“基本生产成本”总账科目及其明细账的“直接材料”成本项目。

（2）用于辅助车间的材料费用，应记入“辅助生产成本”科目。

（3）用于生产车间一般性消耗的机物料费用，应记入“制造费用”科目。

（4）用于企业行政管理部门、销售场所消耗的材料等费用，应分别记入“管理费用”和“销售费用”或“财务费用”科目。

2．共同耗用材料费用的分配方法

几种产品共同耗用的各种材料费用应选择既合理又简便的方法分配计入各种产品成本。由于原料及主要材料的耗用量一般与产品的重量、体积有关，所以其分配一般可按产品的重量和体积的比例分配。如各种铁铸件所用的原料生铁可按铸件的重量比例分配；各种木器所用的主要材料木材，可以按照木器净用材料的体积比例分配。

在材料消耗定额比较准确的情况下，原材料费用也可以按照材料的定额消耗量比例或定额费用比例进行分配。下面介绍几种常见的分配方法。

（1）重量（产量、体积）比例分配法。这是一种以产品的重量、产量、体积为标准分配直接材料费用的方法。公式如下：

材料费用分配率=应分配的直接材料费用÷各种产品的重量（或产量、体积）之和

某种产品应分配的材料费用=该种产品的重量（或产量、体积）×材料费用分配率

【例3-1】 某型铸车间生产甲、乙两种产品。本月生产的甲产品的重量为15吨、乙产品的重量为5吨。两种产品共同耗用钢材15800元。

材料费用分配率==790（元/吨）

甲产品应分配的材料费用=15×790=11850（元）

乙产品应分配的材料费用=5×790=3950（元）

根据以上计算结果，编制材料费用分配表，见表3-1。

（2）定额消耗量比例法。它是指以各个材料费用受益产品的原材料定额耗用量为分配标准，以单位材料定额耗用量应负担的原材料的费用为分配率，据以分配原材料费用的方法。该方法主要适用于原材料消耗比较单一、单位产品消耗量比较准确的产品。其计算公式为：

【例3-2】 某企业第一车间领用A材料10000千克，单价20元。本月生产甲产品500件、乙产品200件，甲、乙产品的消耗定额分别为1.2千克、2千克。计算原材料费用的分配。

原材料费用的分配计算如下：

被分配A材料费用=10000×20=200000（元）

甲产品定额消耗量=500×1.2=600（千克）

乙产品定额消耗量=200×2=400（千克）

A材料费用分配率=200000÷（600+400）=200（元/千克）

甲产品应负担原材料费用=600×200=120000（元）

乙产品应负担原材料费用=400×200=80000（元）

根据以上计算结果，编制材料费用分配表，见表3-2。

在几种产品共同耗用原材料的种类比较多的情况下，为简化分配计算工作，也可以按照各种原材料的定额费用比例分配原材料实际费用。其计算公式如下：

【例3-3】 某公司生产甲、乙两种产品，因消耗的原材料品种较多，分别核定甲、乙产品单位定额费用为600元、500元。本月甲、乙产品消耗的各种原材料的实际成本为630000元，本月完工甲产品5000件、乙产品8000件。计算本月原材料费用。

原材料费用计算如下：

甲产品定额费用=600×5000=3000000（元）

乙产品定额费用=500×8000=4000000（元）

定额费用分配率=630000÷（3000000+4000000）=0.09

甲产品应负担原材料费用=3000000×0.09=270000（元）

乙产品应负担原材料费用=4000000×0.09=360000（元）

（3）标准产量比例分配法。这是将各种产品的产量按系数折算为标准产量，再按标准产量的比例分配材料费用的方法。这里的系数是指各种产品与标准产品在量上的一种比例关系，例如消耗定额、实际重量、面积、体积的比例。标准产品可以选择系列产品中的中间产品，也可以选择正常、大量生产的产品。具体步骤如下：首先，选择标准产品，将其系数定为“1”；其次，计算各产品的系数和标准产量，标准产量就是各产品的实际产量与各产品系数的乘积；最后，计算费用分配率和各产品应负担的费用。

【例3-4】 海星织布厂生产不同型号的A、B、C、D共4种产品。本月生产量分别为1000万米、500万米、250万米和100万米，其中A产品为企业正常、大量生产的产品。各种产品每万米的材料消耗定额分别为84千克、92.4千克、42千克和21千克。4种产品共同耗用的材料费用为255000元。

海星织布厂的产品系数计算表、产品标准产量计算表、材料费用分配表见表3-3、表3-4、表3-5。

三、分配结转直接材料费用的账务处理

在实际工作中，对发生的材料费用的分配是通过编制材料费用分配表进行的。根据发出材料明细表和材料费用分配表等原始凭证编制记账凭证，登记有关账簿。

材料费用分配表应该按照材料的用途和材料类别，根据归类后的领料凭证编制。

【例3-5】 红星工厂有一个基本车间生产甲、乙两种产品，另外还有两个辅助生产车间——供电车间和机修车间。各部门本月领用材料汇总，据以编制材料费用分配表，如表3-6所示。

根据“材料费用分配表”分配材料费用记入有关科目，其会计分录如下：