第四节　产品成本与项目成本

一、产品成本及费用的概念

（一）产品成本的概念及构成

产品成本费用是在产品的生产和销售过程中所消耗的活劳动与物化劳动的货币表现。在财务评价中，通常以年为单位计算成本费用。产品成本费用的高低，反映了投资方案的技术水平，也基本决定了企业利润的多少，它是一项极其重要的经济指标。实际的产品成本费用是发生在项目建成投产之后。在项目正式建设前计算出的产品成本费用，是为了提供技术经济分析，作为评价项目经济效益的依据之一。目前计算总成本费用有两种方法，即制造成本法和要素成本法。制造成本法计算较为复杂，但能反映不同生产技术条件下的产品成本，有利于对各部分成本进行分析；要素成本法则较简单，易于掌握。这两种方法各有其特点，它们的构成如图2-4所示。本书主要介绍制造成本法。

（二）制造成本

按制造成本法核算的产品成本，称为制造成本，亦称生产成本。它是指在生产经营过程中为生产产品或提供劳务等实际消耗的直接材料、直接工资、其他直接支出费用以及制造费用等费用之和。

1.直接材料

（1）原材料　原材料包括主要原材料和辅助材料。主要原材料是指经过加工构成产品实体的各种物料，通常在化工产品成本中占有最大的比例；辅助材料是指虽不构成产品实体，但能直接用于生产，有助于产品形成，或使产品具有某些性能的物料，如催化剂、助剂等。

（2）燃料及动力　燃料指直接用于产品生产过程的各种固体、液体和气体燃料。动力包括直接用于生产过程的水、电、蒸汽（气）、压缩空气等。化工是耗能大户，因此，燃料及动力的费用在化工产品成本中占比相当大。

2.直接工资

直接工资包括直接从事产品生产人员的工资、奖金、劳保，以及按比例提取的其他补贴。

3.其他直接支出费用

其他直接支出费用包括直接从事产品生产人员的福利费等。

4.制造费用

制造费用是企业各生产单位如车间、分厂为管理和组织生产活动而开支的各项业务费用和管理费用。制造费用包括车间固定资产折旧费、车间维修费和车间管理费。车间折旧费是指按规定对车间拥有并管理的全部固定资产所提取的基本折旧费；维修费是指中、小修理费；管理费包括车间管理人员工资及附加费、劳动保护费、分析化验费、低值易耗品购置费等。制造费用相当于以往成本计算中的车间经费。

上述的直接材料费、直接工资和其他直接支出费用等都是生产及直接费用，直接计入产品制造成本或生产成本；而制造费用是间接费用，应按一定的标准分配后计入产品制造成本。

5.副产品收入

副产品是指在生产主要产品的同时附带生产的、具有一定经济价值的非主要产品，这是化工生产的一个重要特点。副产品回收的净收入，应从主产品成本中扣除。

在项目技术经济评价和分析中，制造成本或生产成本可计算如下：

制造成本（生产成本）=原材料费+燃料及动力费+工资及福利费+制造费用-副产品收入　　        （2-27）

（三）费用的概念及构成

费用是指建设项目在生产经营活动中除生产成本以外的其他支出，包括管理费用、财务费用和销售费用等，这些亦统称为期间费用。

1.管理费用

管理费用是指企业行政管理部门组织和管理全厂生产经营活动中支出的各项费用，包括企业管理人员的工资及附加费、办公费、职工教育经费、劳动保险费、待业保险费、审计费、排污费、土地使用费、无形资产摊销、开办费摊销、业务招待费、坏账损失、存货亏损以及其他的各项管理支出。管理费用包括的细项较多，在项目可行性研究阶段，可根据现有企业或类似项目情况，按其占总成本的一定比例估算。

2.财务费用

财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金而发生的各项支出，包括贷款的利息支出、汇兑损失、金融机构手续费、调剂外汇手续费，以及为筹集资金而支出的其他财务费用。

3.销售费用

销售费用是指企业销售产品和促销产品而发生的费用支出，包括运输费、包装费、广告费、保险费、委托代销费、展览费，以及专设销售部门的经费，例如销售部门职工工资、福利费、办公费、修理费等。

在我国的财务管理中，管理费用、财务费用及销售费用，作为期间费用不计入产品成本，而直接计入当期损益，直接从当期收入中扣除。

（四）总成本费用和经营成本

1.总成本费用

总成本费用是指建设项目在一定时期（一年）为生产和销售产品而支出的全部成本和费用。其计算式为：

总成本费用=制造成本+管理费用+财务费用+销售费用　　        （2-28）

在计算总成本费用时，应扣除消耗的原材料中的自产自用部分，避免重复计算。

2.经营成本

经营成本是指建设项目的总成本费用扣除固定资产折旧费、摊销费用、贷款利息以后的成本费用。其计算式为：

经营成本=总成本费用-折旧费-摊销费-贷款利息　　        （2-29）

需要指出的是，经营成本是为便于进行建设项目的技术经济分析和计算，以及进行项目财务评价而设置的一种产品成本的形式，与企业财务会计中的产品总成本有所差异。图2-4给出了总成本费用、经营成本、制造成本（生产成本）等相互关系和主要构成。

（五）固定成本

固定成本，是指在一定生产规模范围内，总成本费用中不随产品产销量的增减而变化的那部分成本费用，如图2-4所示。就产品成本的总额而言，固定成本是不随产量变化的，但将该部分成本分摊到单位产品中，则单位产品的固定成本是可变的，并与产品产量呈反比变化。

（六）可变成本

可变成本亦称为变动成本，是指产品成本费用中随产品产销量变化而变动的成本费用。一般包括构成产品实体的原材料费、燃料及动力费、计件工资及福利费等；催化剂要根据具体情况，计入固定成本或可变成本。可变成本显著的特点是其成本总额与产量的增加或降低成比例地变化。但对单位产品而言，这部分成本则与产量多少无关，是固定的。

有些成本费用介于固定成本和可变成本之间，称为半可变成本或半固定成本。例如化工生产中的一些催化剂的活性与产品的产量有关，但也与催化剂本身寿命周期有关。从而催化剂的费用不与产量成比例。通常也可以将半可变成本进一步分解为固定成本和可变成本两部分，所以产品总成本费用仍可划分为固定成本和可变成本。

长期借款利息应视为固定成本。流动资金借款和短期借款利息可能部分与产品产量相关，其利息应视为半可变成本。为简化计算，一般也将其作为固定成本。

将产品成本费用区分为固定成本和可变成本，可计算达产期各年的成本，以及对项目进行盈亏平衡分析等，在项目技术经济分析和评价中有重要的作用。图2-4也给出了产品总成本费用（要素成本法）中的固定成本和可变成本的构成。

二、产品成本、费用的估算

（一）直接材料费

1.原材料费

原材料费可如下计算：

　　        （2-30）

式中，C_M为原材料总费用；Q_i为第i种原材料消耗定额；P_i为第i种原材料单价；n为原材料种类数。

外购原材料价格一般为其出厂价另加到厂的运杂费，即：

原材料价格=出厂价+运输费+装卸费+运输损耗+库耗　　        （2-31）

如果所用原材料是直接进口，则

原材料价格=到岸价格+关税+产品税+国内运杂费　　        （2-32）

2.燃料及动力费

该项费用的计算与原材料费类似，即：

　　        （2-33）

式中，C_P为燃料及动力费；Q_i为第i种燃料及动力的消耗定额；P_i为第i种燃料及动力的单价；n为燃料及动力的种类数。

需要指出的是，燃料及动力的单价因来源、品质不同而有很大的差异。如蒸汽有自备专用锅炉和废热锅炉之别，也有高、中、低压蒸汽之区别，它们应分别估算和计价。

（二）直接工资

直接工资包括直接从事生产人员的工资、津贴及奖金等附加费，可按下式计算：

　　        （2-34）

式中，C_W为生产工人工资及附加费；C为生产工人年平均工资和附加费；Q为产品年产量；N为工人定员。

（三）其他直接支出费用

其他直接支出费用主要是福利费，按有关现行规定，可按直接工资总额的14%计取。其计算式为

C_F=14%×C_W　　        （2-35）

（四）制造费用

制造费用类似原来所指的车间经费，一般为基本折旧费、维修费和其他费用构成。

（1）基本折旧费　基本折旧费按本章第三节介绍的有关方法计算。

（2）维修费　维修费亦可称为修理费，允许在成本中直接列支。如果当期的数额较大，可以实行预提或摊销的办法。维修费可按固定资产原值的一定比率例如4%计取，或者按基本折旧额的一定比率例如50%提取。

（3）其他费用　其他费用也可按基本折旧额的一定比率计取。

除了上述方法外，为简化计算，制造费用也可按直接材料费、直接工资及其他直接支出费用总额的一定比例计取。通常该比例为15%～20%，即： 

　　        （2-36）

（五）副产品收入

化工副产品的净收入应在主产品成本中扣除，其净收入可按下式估算：

副产品净收入S_F=销售收入-税金-销售费用　　        （2-37）

由以上各项，可计算出产品制造成本或生产成本：

　　        （2-38）

（六）管理费用

管理费用的多少，与企业组织管理形式、水平等有关。对于化工企业，可按下式估算：

管理费用=制造费用×（6%～9%）　　        （2-39）

（七）财务费用

对建设项目，财务费用主要是贷款利息，因而财务费用可用贷款利息来估算。贷款利息的具体计算方法可参见本书第三章相关部分。

（八）销售费用

销售费用各行业可能相差较大，对大多数化工企业，其销售费用可按销售收入的一定比例估算。例如可计算如下：

销售费用=销售收入×（1%～3%）　　        （2-40）

分别计算以上费用后，产品的总成本费用可计算如下：

在对项目进行技术经济计算和分析时，为简便起见，总成本费用也可按下式计算：

总成本费用=原材料费+燃料及动力费+工资及福利费+修理费用+折旧费用+摊销费用+利息支出+其他费用　　        （2-41）

其他费用可按工资及福利费的2～3倍估算。如果有副产品净收入，应从上式中扣除该项收入。

技术经济分析中重要的参数经营成本可计算如下：

经营成本=总成本-折旧费用-摊销费用-利息支出

三、项目成本及其管理

（一）项目成本的定义及构成

项目成本是指在项目开展的全过程中，消耗和占用资源的数量与价格的总和，是项目达到一定的标准、实现一定的目的或交付一定的成果所必须耗费的资源的货币表现。其范围包括：市场调研费、可行性分析费等启动成本；施工图预算、投资估算等规划成本；采购、研制、开发、建设、质量控制等实施成本；竣工验收、调试测试、试生产等终结成本。

项目成本由以下要素构成。

（1）人工费　参与项目工作的各类人员的工资、津贴、奖金等报酬；

（2）材料费　为项目实施而购置各种原材料的费用；

（3）设备费　因项目实施而产生的设备、仪器或其他工具的折旧、修理、运行、租赁等费用；

（4）分包费　将项目中的非核心工作内容分包出去所产生的费用；

（5）其他费用　因项目实施而产生的其他费用，包括但不局限于差旅费、不可预见费、分包商的合理利润等。

（二）项目成本管理

项目成本管理是指项目团队在项目过程中所做的预测、计划、控制、调整、核算、分析和考核等管理工作，其目的是为了使项目成本控制在计划目标之内，确保在批准的预算内完成项目，通过资源规划、成本估算、成本预算和成本控制四个过程而实现。

1.资源规划

资源规划是指对开展项目活动所需的人力、设备、资金、材料等资源以及所需数量的规划，通过分析和识别项目的资源需求，确定项目所需的资源种类、所需数量和投入时间，从而制订项目资源计划。编制项目资源计划的主要方法包括：①预算法。以工料消耗量进行工料汇总，再统一以货币形式反映其项目开展的消耗水平。②技术节约措施法。以该项目计划采取的技术组织措施和节约措施所能取得的经济效果作为项目成本降低额，以计算项目计划成本。③成本习性法。将成本按照成本习性分为固定成本和变动成本，分别计算后再进行加合。

2.成本估算

成本估算是指对完成项目所需费用的估计和计划，主要依据项目资源计划中确定的资源需求以及市场上各种资源的价格。成本估算分为初步估算、控制估算和最终估算三类，它们各自的特征如表2-4所示。

成本估算的主要方法如下。

（1）经验估算法/专家意见法　当信息不全面、无法进行详细估算时采取的经验型方法，可以很快给出大概的数额，是一种粗略的、近似的猜测，常用于项目概念阶段或定义不明确的项目。

（2）类比估算法　以过去类似项目的成本数据作为依据，根据新旧项目之间的差异进行适当的调整，包括项目类型、产品功能、项目规模、物价变化等因素上的差异，以此来估算新项目的成本，常用于项目初期或项目信息不足时。

（3）参数估算法　利用历史项目的数据建立合理的数学定量模型，以此来估算新项目的成本。

（4）基于工作包的估算法　根据项目的工作分解结构（详见第九章项目范围管理的内容）而确定的工作包，自下而上地对每个工作包的成本进行估算，项目经理再将所有工作包的估算成本进行汇总，即可得整个项目的估算成本。该法工作量最大，但估算结果最精确、最可靠，可使项目人员更加准确地了解资源需求状况，亦有助于获得项目发起人的接受。

（5）工程量清单法　根据详细的项目施工图中确定的工程量，得到各项资源的需求量，再获取每项资源的单价，形成工程量清单，从而实现施工总价格的估算。作为合同的重要组成部分，工程量清单既是投标报价时计算标价的主要基础，又是分包商与项目团队核算工程款的重要依据，同时还是评估工程变更和工程结算的依据。

此外，在成本估算中还应有储备分析，加入不可预见费，用于弥补估算错误、遗漏或不确定性发生时的需求。储备分析分为预算储备和管理储备两类：前者是指为未规划、但可能发生的变更提供的补贴，通常由人员流失、天气变化等已知风险引起，又称为应急储备；后者是指针对未规划的、无法查明或估计的、不能确定是否发生的未知风险事件而做出的准备，例如市场竞争、供应商破产等。

3.成本预算

成本预算是指将各个工作包或单个项目活动的估算成本进行汇总，从而建立一个经批准的成本基准。反过来，也可认为成本预算是指将批准的项目总成本估算，分配到各项具体活动或各个工作包，以此作为测量项目实际执行的成本基准。成本预算决定了项目可以使用的资金，也决定了考核项目成本绩效的标准，一般通过设定目标成本而实现，具体设定方法包括目标利润法、技术进步法和按实计算法。

目标利润法是指根据项目产品或交付物的价格扣减目标利润，从而得到相应的目标成本，可直接反应成本控制对利润的影响关系。技术进步法是指以项目计划采取的技术组织措施和节约措施所能取得的经济效果作为成本降低额，从成本估算值中扣减掉这部分成本降低额，从而得到项目的目标成本，可以此鼓励项目团队的积极性，创造更多的利润。按实计算法则是以项目的实际资源消耗为基础，结合各项资源的价格，详细地计算各项活动的目标成本。

在成本预算管理中，需按成本构成要素、项目构成的层次、项目进度计划或上述标准的组合，自上而下、由粗到细地分解（与成本估算中基于工作包的估算法相反），将项目成本以此分解、归类，形成互相联系的分解结构，编制成本预算。分解时，可按项目组成将总预算分解到子项目、子项目下的主交付物、主交付物下的次级交付物，直到最低级、不可再分的交付物或工作包；或根据成本要素，将总预算分解为直接费用和间接费用，进一步分解为人工费、材料费、设备费、管理费等内容；亦可根据进度计划，将总预算分解到年、季度、月、周或日等不同时间单位，绘制事件-成本累计曲线，直观地将总预算随项目开展时间变化的关系展现出来，便于使资金的应用和筹集配合起来，减少资金的占用和利息支出，平衡资金的时间价值和项目进度压力之间的矛盾。

4.成本控制

这部分管理工作包括成本分析、具体的成本控制措施和成本决算。成本分析是通过本期成本数据与预算成本数据之间的相互比较，评价成本预算的执行情况，分析成本差异或变动的原因，重点在于分析影响成本变动的主要因素，通常包括外部市场因素和项目管理因素，采用的方法主要有综合成本分析法和目标成本差异分析法。

针对各种影响成本的因素和条件，采取一系列的预防和调节措施，控制项目预算的变更，并做出及时的调整，以达到成本控制的目的。成本控制的具体措施主要有：①采取成本节约的实施方案，包括选择低成本的设计方案、充分利用低成本的人工或材料资源、节约采购成本、消化先进技术等；②完善工程造价，例如可通过减少招标文件中的暂定项、为可预见的变更预先约定可操作的安排等手段完善招标文件，建立准确、完整的工程量清单，预先建立纠错机制，合理分担造假风险等；③控制采购成本，以最小的采购成本获得项目所需产品或服务；④主动发现成本执行偏差，积极采取相应的纠偏措施，事先控制，以减少后来活动的成本；⑤动态跟踪因项目计划或设计方案修改而造成的成本变化，以此为依据对成本预算及时做出调整；⑥企业应制定成本管理制度，确定各项目干系人的责任和权力，项目经理应建立相应的制度、规范和流程等文件，并以此为依据进行科学的成本管理决策。

在项目的收尾阶段，需对所有支出进行核算，即成本决算，从而通过计算从项目启动到结束为止的全部费用，确定实际成本是否超出预算成本，为项目验收提供依据。成本决算的结果，反映了整个项目的全部实际支出费用和项目实际投入与投资的效益，是竣工验收报告的重要组成部分，也是核定企业新增固定资产和流动资产价值的重要依据。